Fernández Pérez, José Ramón

Repositorio da Universidade da Coruña

EL RETORNO DEL EMIGRANTE Y LA TRIBUTACIÓN José Ramón Fernández Pérez (Subdirector General de Relaciones Fiscales Internacionales y Tributación de No Residentes. Ministerio de Economía y Hacienda) SITUACIÓN DEL EMIGRANTE ANTES DEL RETORNO En el país de estancia estará normalmente sujeto por renta mundial, es decir, por todas las rentas cualquiera que sea el país de su obtención, con excepción, quizás, de algunos países latinoamericanos que gravan siguiendo criterios exclusivamente territoriales, es decir, por rentas obte-nidas en su territorio. En España no se produce sujeción por obligación personal al no exis-tir residencia fiscal en España, sino sujeción exclusivamente por obliga-ción real, es decir, por las rentas obtenidas en España: por ejemplo, inmuebles situados en España, rendimientos del capital mobiliario obteni-do en España, etc.; el gravamen por obligación real se produce por cada obtención de rendimientos, a un tipo proporcional (25%, o el que deter-mine el Convenio), y asimismo por el impuesto sobre el patrimonio por los bienes situados en España y sin limite exento. SITUACIÓN DEL EMIGRANTE DESPUÉS DEL RETORNO Con el traslado de su residencia fiscal a España el emigrante se con-vierte en sujeto pasivo del IRPF por obligación personal de contribuir, 175 Políticas de retorno de emigrantes esto es, sujeción en España por su renta mundial: tanto por rentas obteni-das en España como por las obtenidas en el extranjero. Determinación de la residencia en España y momento en que produce efectos la misma La residencia constituye un concepto fáctico que viene definido den-tro del IRPF por tres parámetros (basta con que se dé cualquiera de ellos): - Permanencia: más de 183 días, durante un año natural, en territorio español. - Centro de intereses económicos: que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses económicos. - Centro de intereses vitales: salvo prueba en contrario se presume la residencia habitual del sujeto pasivo, cuando resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél. De acuerdo con el criterio de los 183 días, parece que en el ejercicio en que ocurra dicha circunstancia pasarán a ser residentes. La residencia no es susceptible de prorratearse según la normativa española en proporción al período de permanencia, como sucede en algu-nas legislaciones, es decir, en un año natural concreto o se es o no se es residente. Si regresa después del 1 de julio, no se considera residente y, por tanto, no sujeto a obligación personal (sin perjuicio de la sujeción a obli-gación real por las rentas de fuente española) en dicho ejercicio. No obstante es necesario tener en cuenta la presunción establecida en el artículo 12.2 de la Ley del IRPF ya que puede suceder que el cónyuge e hijos menores se hayan trasladado a España a principios del ejercicio, mientras que el contribuyente habiendo cesado en su relación laboral per-manece resolviendo determinados asuntos. En el supuesto de que no se considere residente en España, si obtie-ne rentas en ella, antes y/o después de su llegada a España, estas rentas 176 José Ramón Fernández Pérez deben de declararse en obligación real, esto es, a través del Modelo 21 O, siendo el pagador responsable solidario de las mismas, sin que el contri-buyente tenga que presentar declaración anual. Teniendo en cuenta el tipo general del Impuesto sobre la renta de los no residentes (25% ), que no conlleva ningún tipo de deducción, en principio, esta situación puede que no sea la más favorable para el contribuyente. En efecto, asumiendo que en estos supuestos, en el caso normal el contribuyente estará obligado a presentar declaración en el país que ha abandonado, será difícil que exis-ta posibilidad de imputar todo el impuesto español, (asumiendo rentas medias o bajas. Aún si no presenta declaración en el país de la emigración la tributación en España por obligación real (25% sin deducciones) puede ser superior a la que correspondería por obligación personal. No obstante no pueden desconocerse los derechos del país de origen a considerar resi-dente a la persona que ha permanecido más de 183 días en su territorio. Si el contribuyente efectúa el traslado antes del 1 de julio, la misma lógica anterior conduce en este caso a considerar que el contribuyente está sujeto en España por obligación personal, estando obligado a presentar declaración por el IRPF. En este supuesto el contribuyente puede haber estado sujeto a obli-gación real, si ha obtenido rentas en España con anterioridad a su trasla-do, por ejemplo valores mobiliarios, en cuyo caso habrá sufrido la tribu-tación correspondiente (el25% o el tipo del Convenio). Estas rentas deben declararse en la declaración anual por el IRPF y respecto a las cantidades pagadas caben dos opciones: - pedir la devolución de las mismas, - compensarlas de la cuota a pagar en el IRPF, con devolución en su caso. Es conveniente, en este caso, señalar expresamente en la decla-ración que se trata de cuotas por obligación real y no de retenciones. Cabe que el país del que proceda el retornado, en función de su ley interna, o bien por dificultades en el cómputo de los plazos, considere que el contribuyente es residente en su territorio durante todo el ejercicio. En este caso, y existiendo Convenio de doble imposición con el país en cues-tión, habrá que seguir los criterios para dirimir los conflictos de residen-cia que establece el artículo 4 del Modelo de Convenio de la OCDE: 177 Políticas de retorno de emigrantes - vivienda habitual, - centro de intereses vitales, - lugar de estancia habitual, - nacionalidad. Y, finálmente, si a través de estos criterios no se llegase a un acuer-do la cuestión se resolvería mediante procedimiento amistoso entre las autoridades fiscales de ambos países. Lo que no cabe es que la misma persona sea considerada residente fiscal en dos países por el mismo ejercicio. La repatriación de los capitales (cuentas corrientes, etc.) por parte del contribuyente no produce por sí misma hecho imponible alguno, sin embargo, esos capitales pasan a engrosar la Base Imponible del Impuesto del patrimonio, por dos razones: - por pasar a estar situados en España, - por la residencia fiscal en España de la persona, y ello con inde-pendencia de que permanezcan en el país de origen. Rentas de fuente exterior percibidas por el retornado después del retorno El país de donde proceden las rentas las gravara según su Ley inter-na al tipo máximo que permita el correspondiente Convenio para evitar la doble imposición, o las dejara exentas si el Convenio no permite su gra-vamen. Dichas rentas se incluirán en la base imponible del IRPF deducién-dose de la cuota los Impuestos satisfechos en el extranjero. Especial referencia a las pensiones Las pensiones resultan siempre sujetas a gravamen en España, como país de residencia. Mediando Convenio para evitar la doble imposición y, como regla general, el país origen de las mismas no puede someterlas a gravamen, estando éstas sujetas solamente por el Estado de residencia. 178 José Ramón Fernández Pérez Esta regla se altera en el caso de las pensiones de los funcionarios, que resultarán gravadas en el Estado de origen de las mismas y, excepcional-mente, en los Convenios con algunos países, el país de origen puede gra-var las pensiones de la Seguridad Social, siendo éstas a su vez gravadas por el España, con deducción de lo pagado en el país de origen. Se adjunta cuadro resumen de la tributación de las pensiones en los distintos Convenios para evitar la doble imposición. 179 Políticas de retorno de emigrantes PENSIONES ESTADO AL QUE CORRESPONDE GRAVARLAS SEGÚN LOS CONVENIOS ESTADOS PRIVADAS INCLUIDAS LAS DE LA S.S. PUBLICAS - POR SERVICIOS PRESTADOS AL PROPIO ESTADO O A UNA DE SUS SUBDIVISIONES ALEMANIA Estado de Residencia Estado Fuente de las Rentas ARGENTINA Estado de Residencia del perceptor, Estado Fuente. salvo nacionales salvo la manutención de hijos menores del Estado de Residencia. en residencia del pagador. AUSTRALIA Estado de Residencia del perceptor, Estado fuente, salvo nacionales salvo las alimenticias del Estado de Residencia en residencia del pagador. AUSTRIA Estado de Residencia Estado Fuente de las Rentas BÉLGICA Estado de Residencia Estado Fuente, salvo los naciona-les del Estado de Residencia que no sean nacionales del Estado pagador. BRASIL Estado de Residencia las pensiones Estado fuente, salvo los nacionales de la S. Social. Las privadas en del Estado de Residencia. Residencia hasta 3000$ año. El exceso en ambos Estados. BULGARlA Estado de Residencia del perceptor Estado Fuente, salvo nacionales del Estado de Residencia. CANADÁ Estado de Residencia Estado Fuente con particularidades (ver C0 ). COREA Estado de Residencia del perceptor. Estado Fuente, salvo nacionales del Estado de Residencia. CHECOSLOVAQUIA Estado de Residencia Estado Fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. CHINA Estado de Residencia del perceptor. Estado Fuente, salvo nacionales del Estado de Residencia. DINAMARCA Estado de Residencia Estado Fuente de las Rentas ECUADOR Estado de Residencia Estado Fuente, salvo nacionales del Estado de Residencia. EE.UU Estado de Residencia del perceptor. S.S. Estado Fuente, salvo nacionales del y manutención de hijos menores en Estado de Residencia residencia del pagador. (*) FILIPINAS Estado de Residencia del perceptor. Estado Fuente, salvo nacionales S.Social en Residencia del pagador. del Estado de Residencia. FINLANDIA Estado de Residencia Estado Fuente de la.s Rentas 180 José Ramón Fernández Pérez FRANCIA Estado de Residencia Estado fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia, que no son nacionales del estado pagador. HUNGRÍA Estado de Residencia Estado fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. INDIA Estado de Residencia del perceptor. Estado Fuente. salvo nacionales del Estado de Residencia. IRLANDA Estado de Residencia del perceptor. Estado Fuente, salvo nacionales del Estado de Residencia. ITALIA Estado de Residencia Estado fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. JAPÓN Estado de Residencia Estado de la Fuente. salvo los nacio nales del Estado de Residencia. LUXEMBURGO Estado de Residencia, salvo Estado Fuente, salvo los nacionales las pensiones de S.S.(*) del Estado de Residencia. MARRUECOS Estado de Residencia Estado Fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. MÉJICO Estado de Residencia del perceptor Estado Fuente, salvo nacionales del Estado de Residencia. NORUEGA Estado de Residencia Estado Fuente de las Rentas PAÍSES BAJOS Estado de Residencia Estado Fuente de las Rentas. POLONIA Estado de Residencia Estado Fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. PORTUGAL Estado de Residencia Estado Fuente de las Rentas, salvo nacionales del Estado de Residencia. REINO UNIDO Estado de Residencia Estado Fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. RUMANIA Estado de Residencia Estado Fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. SUECIA Estado de Residencia, salvo Estado fuente, salvo los nacionales las Pensiones de la S.S. y Seguros de Vida. (*) del Estado de Residencia SUIZA Estado de Residencia Estado Fuente, sólo para los naciona-les del Estado pagador de las pensio-nes. TÚNEZ Estado de Residencia Estado Fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. URSS Estado de Residencia Estado Fuente, salvo los nacionales del Estado de Residencia. (*) Las pensiones satisfechas por la Seguridad Social de Estados Unidos. Luxemburgo y Suecia. a una persona re:-;idente en España. que pueden someterse a imposición en dichos Estados, también se someten a imposición en España. con deducción del Impuesto satisfecho en esos Estados o el que hubiera correspondido pagar en España sí la pensión fuese española. La menor de las dos ~.:antidades citadas, 181 

El retorno del emigrante y la tributación

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